В письме Минфин России предложил приемлемый для компаний вариант — расходы на продукты питания по системе «шведский стол» для сотрудников освобождается от налогообложения налогом на прибыль, НДС.
НДС
Объектом обложения НДС выступают операции по реализации товаров и передача имущественных прав.
При предоставлении работникам бесплатного питания объекта обложения НДС не возникает, так как реализация предполагает передачу права собственности на товары на возмездной, то есть платной основе. Но это последняя версия официальной позиции, а ранее ведомств считали иначе.
Так, представители Минфина в письмах от 11.02.2014 № 03-04-05/5487, от 08.07.2014 № 03-07-11/33013* настаивали на том, что передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией, подпадающей под обложение НДС.
Во исполнение указанного приказа общество со сторонней компанией на оказание услуг по организации ежедневного корпоративного
общественного питания по системе “шведский стол”. Предоставленные услуги подтверждены договором, актами приемки-передачи услуг, об оплате услуг.
Поскольку работодатель перечисленные издержки относил на расходы на оплату труда и принимал их в целях налогообложения прибыли, облагаемая база по НДС в данном случае отсутствует.
Суды первой и апелляционной инстанций что Общим положением об оплате труда, материальном стимулировании и социальных гарантиях работников предусмотрено обеспечение сотрудников, трудящихся на месторождениях, бесплатным питанием.
Дополнительным соглашением к трудовым договорам было предусмотрено: «Работодатель обеспечивает работника бесплатным трехразовым питанием по принципу шведского стола».
Локальными актами фирмы и трудовыми договорами закреплено, что обеспечение горячим питанием работников месторождений является одной из составляющих оплаты труда, то есть одной из составляющих заработной платы. В подтверждение обоснованности расходов на продукты питания представлены акты на списание продуктов, требования-накладные, товарные отчеты. Продукты питания приобретены налогоплательщиком для обеспечения работников горячим питанием в соответствии с условиями трудовых договоров, следовательно, затраты на их приобретение связаны с деятельностью компании по обеспечению работников нормальными условиями труда.
Поэтому судьи резюмировали, что в данном случае при исчислении налога на прибыль включение затрат на приобретение продуктов в состав расходов
правомерно, ввиду чего стоимость продуктов питания не является объектом налогообложения НДС.
НДФЛ
Расходы по организации питания не связаны с системой оплаты труда, не являются доходом сотрудника, поэтому не должны включаться в налоговую базу по НДФЛ. Такой вывод апелляционной инстанции изложен в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 13.03.2013 по делу № А81-2317/2012, в то время как суд первой инстанции полагал, что предоставление услуг по организации питания работников- «вахтовиков» облагается НДФЛ.
Работодатель заключил договор с исполнителем на оказание услуг по организации питания сотрудников. Условия договора предусматривали, что исполнитель обеспечивал питанием работников в соответствии с заявками, в которых обозначалась численность и ФИО персонала, период и место нахождения пункта питания.
Апелляционный суд посчитал, что понесенные затраты на питание не связаны с системой оплаты труда, не являются доходом работника и не связаны с его личными нуждами. Эти расходы представляют собой затраты работодателя на организацию трудового процесса в труднодоступных местах и не подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ. Кроме того, издержки на организацию питания персонала в режиме «вахтового метода» осуществляются в интересах работодателя. В данном случае отсутствует факт получения дохода работником, как его облагаемые НДФЛ.
И.М. Хоменко, для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»
Организация предоставляла своим работникам бесплатное питание в индивидуальном порядке. В настоящий момент в организации рассматривается вариант организации бесплатного питания этих работников по принципу "шведского стола", без персонификации. При этом предоставление бесплатного питания предусмотрено трудовыми договорами с работниками. Вместе с тем никакие удержания из доходов работников (в счет оплаты питания) не производятся.
Необходимо ли облагать НДС услуги по предоставлению бесплатного питания работникам по принципу "шведского стола", то есть без персонификации?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В рассматриваемой ситуации операции по предоставлению своим работникам бесплатных обедов по принципу "шведский стол" не являются объектом обложения НДС.
Обоснование вывода:
В соответствии с НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ признается объектом обложения НДС.
Так, объектами обложения НДС, помимо прочего, являются:
- реализация товаров, работ, услуг на территории РФ. При этом передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе для целей НК РФ также признается реализацией ( НК РФ);
- передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций ( НК РФ).
Упомянутая в вопросе передача продуктов в форме организации питания по принципу "шведского стола", по нашему мнению, может быть отнесена к объекту обложения по НДС как на основании НК РФ, так и на основании НК РФ.
При этом отметим, что сам по себе вопрос возникновения объекта налогообложения при использовании приобретенных продуктов для нужд работников организации не является однозначным. Многое зависит от того, возникает ли переход права собственности на передаваемые товары (оказываемые услуги) конкретным лицам, либо имеет ли место передача товаров или оказание услуг в интересах и внутри самой организации.
Согласно НК РФ реализацией товаров, работ или услуг признается, соответственно, передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
В свою очередь, НК РФ содержит исчерпывающий перечень операций, которые не признаются объектом обложения НДС.
В первую очередь это операции, не признаваемые реализацией на основании НК РФ.
Ни в НК РФ, ни в НК РФ операции по обеспечению работников питанием на безвозмездной основе не поименованы.
Нормами НК РФ определен перечень операции, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) НДС.
Так, на основании НК РФ от обложения НДС освобождены операции по реализации продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или организациям.
Как следует из текста вопроса, в рассматриваемой ситуации данная норма не применяется в силу того, что организация не является образовательной или медицинской, и не продает продукты в этих организациях.
Иных норм, предусматривающих освобождение от обложения НДС операций по обеспечению обедами физических лиц, НК РФ не содержит.
С учетом приведенных выше норм полагаем, что в общем случае стоимость бесплатного питания, переданного работникам, включается в налоговую базу по НДС на основании НК РФ. При этом суммы налога, предъявленные по таким товарам, подлежат вычету в общеустановленном порядке ( , НК РФ). Смотрите, например, Минфина России от 16.10.2014 N 03-07-15/52270, от 08.07.2014 N , от 11.02.2014 N , от 27.08.2012 N , от 05.07.2007 N , УФНС России по г. Москве от 03.03.2010 N , информацию УФНС России по Челябинской области от 30.11.2011 "Прямая линия": НДС" (Вопрос: Организация закупает чай, кофе для своих сотрудников. Как учитывать НДС?).
Вместе с тем, как прямо указано в п. 1 ст. 39 НК РФ, реализацией признаются операции по передаче права собственности на товары (работы, услуги) одним лицом другому лицу.
То есть из совокупного толкования пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ и п. 1 ст. 39 НК РФ можно сделать вывод, что объект налогообложения возникает только при передаче товаров (работ, услуг) конкретному лицу.
Если же определить лицо, к которому переходит право собственности на передаваемый товар (работы, услуги), не представляется возможным, объекта обложения по НДС не возникает.
Аналогичной позиции придерживаются и представители финансового ведомства, по мнению которых, налогообложения НДС не возникает при предоставлении сотрудникам организации продуктов питания, персонификация которых не осуществляется, например, при безвозмездном предоставлении сотрудникам организации в общедоступных помещениях офиса продуктов питания (чай, кофе, сахар, молоко, фрукты) или при организации питания по системе "шведский стол".
Так, Минфин России в письме от 12.05.2010 N 03-03-06/1/327 указывал, что объект налогообложения возникает в случае передачи организацией права собственности на приобретенные товары (в частности чай, кофе, конфеты, печенье, выкладываемые на общий стол) конкретным лицам.
Комментируя наличие спорных разъяснений по этому вопросу, в другом материале представителем финансового ведомства пояснено: по товарам, приобретаемым для нужд организации, не связанных с производством и реализацией товаров (работ, услуг), в том числе для обеспечения комфортных условий труда сотрудников организации и проведения представительских мероприятий, НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ не исчисляется.
Значит, при приобретении чая, кофе, печенья, конфет и т.п. для выкладки на столах в целях создания комфортных условий для клиентов, ожидающих подписания договоров, а также для сотрудников организации, обязанность по исчислению и уплате НДС отсутствует.
Отсутствует объект обложения НДС и в отношении приобретаемой питьевой воды и предметов личной гигиены (смотрите материал "По одежке встречают, по НК проверяют" (интервью с К.В. Новоселовым, к.э.н., доцентом кафедры Финансового университета при Правительстве РФ, советником государственной гражданской службы РФ 1 класса, аттестованным консультантом по налогам и сборам, и Е.Н. Вихляевой, советником отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России) ("В курсе правового дела", N 17, сентябрь 2010 г.)).
Минфином России в от 11.06.2015 N 03-07-11/33827 также сообщено, что при безвозмездном предоставлении сотрудникам организации, персонификация которых не осуществляется, продуктов питания (в том числе чая, кофе, сахара и т.д.) объекта налогообложения по НДС не возникает. Не возникает и права на вычет налога, предъявленного по данным товарам.
В Минфина России от 25.08.2016 N 03-07-11/49599 рассмотрена ситуация, когда компания представляет посетителям и сотрудникам бесплатные чай, кофе, конфеты, сахар и т.д. в общедоступных помещениях офиса. Разъяснено, что в такой ситуации объекта налогообложения НДС не возникает. При этом НДС, уплаченный при приобретении данных товаров, к вычету не принимается.
Аналогичная точка зрения выражена в Минфина России от 06.03.2015 N 03-07-11/12142, от 13.12.2012 N .
Необходимо отметить, что налоговые органы согласны с таким подходом.
Например, в письма УФНС России по г. Москве от 27.11.2013 N 16-15/123500 также сказано, что объект налогообложения по НДС возникает при передаче организацией права собственности на товары конкретным лицам.
В рассматриваемой ситуации никакой оплаты от сотрудников (в том числе в форме удержаний из доходов) не предполагается.
Таким образом, поскольку продукты питания выкладываются на общий стол ("шведский стол"), следовательно, говорить о переходе на них права собственности к какому-либо работнику или конкретному клиенту не приходится, поэтому объекта обложения по НДС в такой ситуации не возникает.
Отметим, что в Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2011 N 09АП-33112/11 ( ФАС Московского округа от 06.04.2012 N Ф05-2428/12 данное постановление оставлено без изменения) судьи высказали суждение, что с точки зрения хозяйственной операции предоставление питания работникам - это передача (использование) товаров для собственных нужд. В соответствии с НК РФ передача товаров для собственных нужд является объектом обложения НДС только в том случае, если расходы на передаваемые товары не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций.
Расходы по предоставлению бесплатного питания работникам в виде "шведского стола" в соответствии с условиями заключенных трудовых договоров соответствуют критериям расходов на оплату труда, учитываемых для целей налога на прибыль. Поэтому работодатель принимал к вычету указанные расходы. В связи с этим для уплаты НДС не было оснований.
В связи с тем, что при предоставлении питания работникам организации, персонификация которых не осуществляется, объекта налогообложения НДС не возникает, то суммы "входного" НДС по приобретенным продуктам питания и услугам, связанным с организацией этого питания, работодатель, в силу НК РФ, к вычету не принимает, а включает их в стоимость приобретенных продуктов, услуг.
Вместе с тем существует пример судебной практики, где налогоплательщик отстоял право на вычет налога.
По мнению судей, сотрудники организации были задействованы в производственном процессе, результатом которого является реализация произведенной продукции, облагаемая НДС, поэтому "входной" НДС по приобретенным для сотрудников чаю, кофе и т.д. подлежит вычету на законных основаниях (смотрите ФАС Московского округа от 22.04.2010 N КА-А40/3571-10).
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Галимарданова Юлия
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
Во многих компаниях работодатели организуют для своих работников если уж и не полноценные обеды, то хотя бы возможность перекусить (чай, кофе, бутерброды и т.д.). В любом случае встает вопрос, можно ли учесть соответствующие затраты при расчете налога на прибыль. Не так давно Минфин расширил перечень условий, соблюдение которых необходимо для признания этих расходов для целей налогообложения прибыли.
В общем случае при определении базы по налогу на прибыль расходы в виде компенсации за удорожание стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях или предоставление его по льготным ценам или бесплатно не учитываются (п. 25 ст. 270 НК). Из этого правила есть только два исключения. Одно из них касается спецпитания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством. А второе распространяется на случаи, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми или коллективными договорами.
В свою очередь, перечень расходов на оплату труда определен статьей 255 Налогового кодекса (далее - Кодекс). В соответствии с данной нормой в его состав включаются любые начисления работникам в денежной или натуральной форме, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников и предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми или коллективными договорами. Более того, в пункте 4 статьи 255 Кодекса сказано, что к расходам на оплату труда в целях главы 25 Кодекса относится, в частности, стоимость бесплатно предоставляемых в соответствии с законодательством РФ питания и продуктов, а также... иные расходы, предусмотренные трудовым или коллективным договором.
Таким образом, по всему выходит, что необходимым и достаточным условием для отнесения на расходы бесплатно предоставленного сотрудникам питания является упоминание о таковом в трудовом и (или) коллективном договоре. Однако на деле не все так просто.
Все или ничего?
В письме от 9 января 2017 г. N 03-03-06/1/80065 представители Минфина "копнули", что называется, глубже. Финансисты указали, что расходы на питание работников, предусмотренные трудовыми и (или) коллективными договорами, рассматриваются в налоговом законодательстве в качестве расходов, уменьшающих размер базы по налогу на прибыль, только если они являются частью системы оплаты труда. А включение сумм в состав расходов на оплату труда, как и в случае иных начислений по оплате труда, предполагает возможность выявить конкретную величину доходов каждого работника, естественно, с начислением НДФЛ.
Напомним, что при определении базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 1 статьи 210 Кодекса учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. Статья 41 Кодекса определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. При этом согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 211 Кодекса к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями товаров (работ, услуг), в том числе питания.
Иными словами, стоимость питания сотрудников, оплаченных работодателем, является натуральным доходом сотрудников, который облагается НДФЛ в общем порядке. И, как указывает Минфин в своих разъяснениях, организация, как налоговый агент по НДФЛ, обязана "принимать все возможные меры по оценке и учету экономической выгоды (дохода), получаемой сотрудниками" (см., напр., письма Минфина от 21 марта 2016 г. N 03-04-05/15542, от 7 сентября 2015 г. N 03-04-06/51326 и т.д.). Правда, при этом чиновники отмечают, что если все же нет возможности персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником (например, если питание организовано по принципу шведского стола), то и дохода, облагаемого НДФЛ, не возникает. Ведь при таких обстоятельствах оценить натуральный доход, то есть кто сколько съел, нельзя.
Таким образом, подытожим, что мы имеем. Во-первых, предоставление питания для работников в любом случае должно быть прописано в трудовых или коллективных договорах. В противном случае шансов учесть соответствующие расходы при расчете налога на прибыль не получится.
Во-вторых, нужно заблаговременно определиться с тем, как будет организовано питание работников. Главный вопрос состоит здесь в том, можно ли будет персонифицировать "натуральный" доход каждого сотрудника. Если ответ на этот вопрос положительный, то организация соответствующие затраты включает в состав расходов на оплату труда, а стоимость обедов - в базу по НДФЛ. В противном случае работников придется "кормить" за счет чистой прибыли, но НДФЛ исчислять, удерживать и уплачивать в бюджет не придется.
Надо сказать, что в судебной практике встречаются решения, в которых позиция контролирующих органов не поддержана. Судьи приходят к выводу, что право организации признать в составе расходов затраты на питание сотрудников не зависит от того, можно или нельзя определить фактический доход каждого работника (см., напр., постановление ФАС Московского округа от 6 апреля 2012 г. по делу N А40-65744/11-90-285 и т.д.). Тем не менее для целей снижения риска возникновения претензий со стороны налоговиков целесообразно все же как минимум принять во внимание позицию контролирующих органов.
"Персонифицированный" НДС
Если уж говорить о налоговых последствиях, которые возникают при предоставлении сотрудникам бесплатного питания, то нельзя не сказать и про НДС. Дело в том, что объектом обложения НДС являются операции по реализации на территории РФ товаров (работ/услуг) (п. 1 ст. 146 НК). Причем в целях применения положений главы 21 Кодекса передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг). Соответственно, на основании данной нормы можно сделать вывод, что стоимость бесплатного питания работников следует включать в базу по НДС, а "входной" НДС по таким товарам можно принять к вычету в общем порядке (см., напр., письмо Минфина от 11 февраля 2014 г. N 03-04-05/5487).
В то же время в письме от 6 марта 2015 г. N 03-07-11/12142 представители Минфина отметили, что в случае если питание организовано по принципу шведского стола, то есть если нельзя понять, кто и что съел и в каком объеме, то тогда непонятно и то, к кому, собственно, перешло право собственности на съеденный товар. Поэтому и объекта обложения НДС в таких ситуациях не возникает. Как следствие - не будет у организации и права на вычет "входного" НДС по таким товарам (см. также письмо Минфина от 25 августа 2016 г. N 03-07-11/49599).
Компания организует шведский стол для своих сотрудников. Нужно ли удерживать НДФЛ и начислять страховые взносы с потенциального дохода участников шведского стола - читайте в статье.
Вопрос: Но мне хотелось бы получить ответ по вопросу №1126463. Вы ни слова не сказали про НДФЛ и страховым взносам. Не потребуются ли дополнительные документы для подтверждения, так как организация не может их исчислить. Например приказ. смета и т.д.
Ответ: В Вашем случае при организации питания по принципу «шведского стола» невозможно организовать персонифицированный учет того дохода в натуральной форме, который мог бы быть получен каждым, кто участвовал в шведском столе. Поэтому удерживать НДФЛ и начислять страховые взносы с потенциального дохода участников шведского стола Вам не нужно.
Обоснование
Как учесть при налогообложении расходы на бесплатное питание сотрудников по инициативе организации
Налогообложение операций, связанных с организацией бесплатного питания сотрудников, зависит от того, ведется ли персональный учет расходов на бесплатное питание каждого сотрудника.
Стоимость питания, которое предоставлено сотрудникам бесплатно, признается их доходом в натуральной форме. Такой вывод следует из подпункта 1 пункта 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ.
Если персональный учет расходов на питание ведется (например, с помощью талонов), то с суммы такого дохода организация обязана удержать НДФЛ.
НДФЛ удерживайте, даже если бесплатное питание предоставляется в силу производственной необходимости (например, в соответствии с требованиями биологической безопасности). Об этом сказано в письме Минфина России от 4 декабря 2012 г. № 03-04-06/6-340 .
Базой для начисления НДФЛ является стоимость предоставленного питания, определяемая по правилам Налогового кодекса РФ, с учетом НДС (п. 1 ст. 211 НК РФ). НДФЛ удержите за счет любых денежных выплат в пользу сотрудника (п. 4 ст. 226 НК РФ).
Исключение составляет стоимость питания, предоставленного сотрудникам, которые привлекаются для проведения сезонных полевых работ . В этом случае НДФЛ удерживать не нужно (п. 44 ст. 217 НК РФ).
Если персонифицированный учет вести невозможно (например, если организация приобретает питьевую воду, чай или кофе для сотрудников и возможность учета индивидуального потребления отсутствует), оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником, нельзя. Следовательно, облагаемый НДФЛ доход не возникает (письма Минфина России от 21 марта 2016 г. № 03-04-05/15542 , от 30 января 2013 г. № 03-04-06/6-29).
НДФЛ облагается доход сотрудника (). При предоставлении бесплатного питания доходом признается экономическая выгода, полученная в натуральной форме. Чтобы правильно рассчитать налог, доход нужно оценить (). Но если бесплатное питание организовано по принципу шведского стола, определить величину дохода, полученного каждым сотрудником, невозможно. В такой ситуации удержать НДФЛ нельзя. Подобная точка зрения подтверждена постановлениями ФАС Северо-Западного округа от 21 февраля 2008 г. № А56-30516/2006 и Поволжского округа от 16 ноября 2006 г. № А12-4773/06-С36 .
Тем не менее контролирующие ведомства требуют, чтобы организации исполняли обязанности налоговых агентов, предусмотренные пунктом 1 статьи 230 Налогового кодекса РФ, и обеспечивали индивидуальный учет всех доходов сотрудников в регистрах налогового учета, в том числе и полученных ими в форме бесплатного питания. В частности, в письмах от 18 апреля 2012 г. № 03-04-06/6-117 , от 19 июня 2007 г. № 03-11-04/2/167 Минфин России рекомендует определять величину таких доходов исходя из общей стоимости предоставленного питания и данных табеля учета рабочего времени (других аналогичных документов). Но на практике целесообразнее организовать учет посещений столовой каждым сотрудником организации. Это позволит более объективно оценивать полученные им доходы. Если организация не может определить величину доходов сотрудников в виде бесплатного питания по принципу шведского стола, тогда ее определит налоговое ведомство расчетным путем (). Есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановление ФАС Поволжского округа от 22 июня 2009 г. № А55-14976/2008).
Только в отношении оплаты корпоративных праздников финансовое ведомство соглашается с тем, что в этом случае не надо платить НДФЛ, поскольку нет возможности персонифицировать и оценить экономическую выгоду, полученную каждым сотрудником.
Страховые взносы
Если при предоставлении бесплатного питания невозможно определить сумму дохода, полученного каждым сотрудником (шведский стол, проведение корпоративных мероприятий), то со стоимости бесплатного питания начислять страховые взносы не нужно. Страховыми взносами облагаются выплаты и иные вознаграждения гражданам по трудовым (гражданско-правовым) договорам, то есть адресные выплаты конкретным сотрудникам. Это следует из положений пункта 1 статьи 420 Налогового кодекса РФ,
Компании предлагают работникам соцпакет для повышения их лояльности. Среди прочих благ в него включают питание за счет работодателя. Но от того, как организовано это питание, зависят налоговые последствия не только для компании, но и для самого сотрудника. Нередки споры с налоговыми органами и внебюджетными фондами.
Обычная денежная выплата увеличивает базу по страховым взносам
Работодатель вправе установить компенсации работникам (ст. 164, 165 ТК РФ). Но компенсация расходов на питание, как бы ее ни называли, по своей сути не подпадает под понятие компенсаций, о которых идет речь в трудовом законодательстве. Если питание предоставляется не в связи с условиями труда (работа на вредных производствах, например), то оно не считается обязательным по закону (ст. 222 ТК РФ).
Невозможность отнести оплату питания работника к компенсациям приводит к появлению у него дохода. А в таком случае возникает вопрос об обложении оплаты питания работникам НДФЛ и страховыми взносами. Начислить НДФЛ и страховые взносы компания должна. Но для этого необходимо персонифицировать доход каждого работника (ч. 1 ст. 7, ч. 1 , 6 ст. 8, ч. 6 ст. 15 , п. 2 ч. 2 ст. 28 Федерального закона от 24.07.09 № 212‑ФЗ, п. 1 ст. 209 , п. 1 ст. 210 , п. 1 , подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ).
Оплатить сотруднику питание компания может не только в виде компенсации его расходов, но и в качестве ничем не обусловленной прибавки к зарплате. Такая прибавка тоже облагается НДФЛ и страховыми взносами. НДФЛ компания удерживает как налоговый агент (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Есть рискованный способ не начислять страховые взносы на денежную выплату в виде компенсации. Для этого работодатель должен в коллективном договоре привязать оплату питания к социальной программе. Например, назвать мерой социальной защиты работника (ст. 40 ТК РФ).
Президиум ВАС РФ (постановления от 03.12.13 № 10905/13 и от 14.05.13 № 17744/12) подтвердил, что не облагаются страховыми взносами выплаты, если они:
Не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения работы;
Не носят стимулирующий характер;
Не связаны с вознаграждением работников за труд, в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами и не являются элементами оплаты труда.
Контролирующие органы с мнением ВАС РФ не согласны (письма Минтруда России от 20.01.14 № 17–3/В-13 , от 11.03.14 № 17–3/В-100). Свою позицию чиновники обосновывают буквальным прочтением норм закона. Данные компенсационные выплаты не включены в перечень льготных в статье 9 Федерального закона от 24.07.09 № 212‑ФЗ. Есть риск, что суд согласится с таким мнением (постановление ФАС Дальневосточного округа от 12.09.13 № Ф03-3403/2013).
Суды, опираясь на правовую позицию Президиума ВАС РФ, поддерживают работодателя (п. 20 Рекомендаций Научно-консультативного совета «Вопросы применения налогового законодательства» (утв. решением Президиума АС Волго-Вятского округа, протокол от 17.06.15 № 3), постановления АС Поволжского от 25.12.15 № Ф06-4463/2015 , от 15.07.15 № Ф06-25718/2015 , Северо-Западного от 28.08.14 № Ф07-6144/2014 , Северо-Кавказского от 07.04.15 № Ф08-1171/2015 , Центрального от 27.11.14 № А64-1219/2014 , ФАС Уральского от 24.03.14 № Ф09-1316/14 округов).
Шведский стол позволяет не персонифицировать доход
Если компания организует питание в форме шведского стола, то персонифицировать доход невозможно. Высшие суды разъяснили, что в этом случае налогообложение оплаты питания работникам невозможно, ведь нельзя определить налоговую базу. В такой ситуации НДФЛ компания исчислять не обязана и ее не могут привлечь к ответственности за неисполнение обязанностей налогового агента (п. 8 Обзора практики рассмотрения споров, связанных с взиманием подоходного налога, прил. к информационному письму ВАС РФ от 21.06.99 № 42 , п. 5 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утв. Президиумом ВС РФ 21.10.15).
С этим мнением согласен и Минфин России (письмо от 03.04.13 № 03-04-05/6–333). Но только если у компании объективно отсутствует возможность персонифицировать доход.
Если компания не ведет персонифицированный учет, то не нужно начислять и страховые взносы. Аргумент тот же - для социального страхования важно определить базу по каждому из работников (письма Минздравсоцразвития России от 05.08.10 № 2519–19 (п. 4) , от 19.05.10 № 1239–19 , Минтруда России от 24.05.13 № 14-1-1061 (п. 4)).
Расходы на оплату труда должны быть персонифицированы
Кодекс разрешает списать затраты на организацию питания работников, только если обеспечить это питание компанию обязывает закон (п. 4 ст. 255 НК РФ). Но состав расходов по оплате труда носит открытый характер. В общем случае по этой статье проходят те затраты, которые прямо предусмотрены коллективным или трудовым договором (ч. 1 , п. 25 ст. 255 НК РФ).
Минфин России с нормой не спорит (письма от 06.03.15 № 03-07-11/12142 , от 31.03.11 № 03-03-06/4/26). Но требует, чтобы такие расходы были персонифицированы (письма от 11.06.15 № 03-07-11/33827 , от 11.02.14 № 03-04-05/5487 , от 04.03.08 № 03-03-06/1/133). Условие о персонификации расходов в целях учета их для налогообложения прибыли обусловлено тем, что речь идет об оплате труда. Труд каждого работника оплачивается персонально. И такие выплаты должны быть документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Если персонифицировать расходы невозможно, то учесть их тоже нельзя (п. 25 ст. 270 НК РФ).
При выплате денежной компенсации или включении ее в сумму заработной платы проблем с персонификацией не возникает. Такие суммы учитываются в расходах на оплату труда.
Споры могут быть, если в коллективном договоре для оптимизации страховых взносов данные выплаты названы социальными. Если учесть их в качестве расходов на оплату труда, этот аргумент могут использовать фонды для доначисления страховых взносов. На квалификацию расхода могут указать и налоговики для того, чтобы поставить под сомнение его обоснованность.
Учет расходов на шведский стол осуществляется по тем же принципам. Персонификация расходов сделает невозможной оптимизацию их по НДФЛ. В отношении страховых взносов экономию можно отстоять, но только по рискованному способу. Если расходы не персонифицировать, то налоговики попытаются оспорить возможность учета затрат для налогообложения прибыли.
Если НДС не начислять, то теряются и вычеты
Оплата питания в денежной форме вне зависимости от того, как она будет названа, не облагается НДС. Но при организации шведского стола возможны споры. Организацию питания налоговые органы могут расценить как реализацию. А это объект обложения НДС, в том числе в случае безвозмездности (абз. 2 подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ, письма Минфина России от 08.07.14 № 03-07-11/33013 , от 11.02.14 № 03-04-05/5487). Но если персонификации не возникает, то объекта обложения тоже нет (письма Минфина России от 11.06.15 № 03-07-11/33827 , от 06.03.15 № 03-07-11/12142 , от 13.12.12 № 03-07-07/133). Но в этом случае у компании нет и вычета входного НДС (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Есть решения, в которых суды пришли к выводам, что в таком случае не происходит как передачи товаров для собственных нужд, так и реализации товаров работникам. Соответственно, НДС начислять не надо (постановления ФАС Западно-Сибирского от 17.06.13 № А03-7961/2012 , Северо-Западного от 04.12.14 № А42-8734/2013 (определение ВС РФ от 31.03.15 № 307-КГ15-2001), от 12.04.13 № А44-4898/2012 округов).
Стоит отметить, что есть риск доначисления НДС из-за непризнания стоимости питания расходом. Налоговые органы могут указать, что товары для шведского стола используются работодателем для собственных нужд, поскольку он обеспечивает питанием работников в соответствии с нормами коллективного договора. А передача для собственных нужд товаров, стоимость которых не учитывается при исчислении налога на прибыль, признается объектом обложения НДС (подп. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ).
Защитить себя от доначислений можно, указав на то, что данные расходы могут быть в принципе учтены для целей налогообложения прибыли (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 19.07.11 № А29-11750/2009 (определение ВАС РФ от 15.12.11 № ВАС-14312/11)). Тот факт, что компания не сделала этого, не означает, что возникает налоговая база по НДС (постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.13 № А44-4898/2012).
Каждый из вариантов может быть выгоден
Сравнивая три варианта обеспечения работников питанием, можно сделать вывод, что каждый из них по-своему выгоден. Увеличение на эту сумму заработной платы позволит без проблем учесть ее для целей налогообложения прибыли. При этом не возникает объект по НДС. Но компания уплатит страховые взносы* и исчислит НДФЛ.
Самый спорный вариант - выплата компенсации в соответствии с коллективным договором в качестве меры социальной защиты. Это позволит не начислять страховые взносы при оплате питания работникам, хотя проверяющие постараются доказать, что объект обложения есть. Условия коллективного договора дают основания учесть эти суммы для целей налогообложения прибыли. Но социальный характер выплат может стать аргументом против этого. Бесспорным будет только обложение компенсаций НДФЛ и необложение денежных выплат НДС.
Если компания организовала шведский стол и не ведет персонифицированный учет, то расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Но при этом не возникают страховые взносы и НДФЛ. Кроме того, разъяснения Минфина России позволят не начислять НДС, но входную сумму компания не примет к вычету. А поскольку расходы не учитываются в целях налогообложения прибыли, то ее не уменьшает и предъявленный НДС (п. 1 ст. 170 НК РФ).
На цифрах
Предположим, что затраты на организацию шведского стола для питания сотрудников составляют 36 тыс. руб. в год в расчете на одного человека (с учетом входного НДС). Альтернатива - выплата компенсации в том же размере или же увеличение зарплаты на эту сумму. Во всех трех случаях компания не начисляет НДС. При выплате компенсации она учитывает расходы по налогу на прибыль и не начисляет страховые взносы - то есть применяет рискованный вариант учета. Страховые взносы рассчитаны исходя из предположения, что сумма заработной платы работников не превысила предельной базы для начисления страховых взносов.
Расчет (см. таблицу) показывает, что наиболее выгоден самый рискованный вариант - выплата компенсации в соответствии с коллективным договором как меры социальной защиты. Но он чреват для компании спорами с проверяющими. Наименее выгоден для компании (и для работника) вариант с увеличением заработной платы. Золотая середина - организация шведского стола без персонифицированного учета. Однако на доход сверх предельной величины страховые взносы начисляются только в ПФР по ставке 10 процентов и в ФФОМС по ставке 5,1 процента. Это означает, что в отношении высокооплачиваемых работников выгода для работодателя может сместиться в сторону повышения заработной платы.
* Предельная величина выплат в пользу физических лиц в целях исчисления страховых взносов в 2016 году составляет 718 тыс. рублей (для взносов в ФСС РФ) и 796 тыс. рублей (для взносов в ПФР) (постановление Правительства РФ от 26.11.15 № 1265).